最近08年注会的成绩快出来了,看到好多考友等不及,在注会综合区骂开了,把论坛都快闹了个底儿朝天!呵呵,他们闹他们的,我们学我们的,我这个系列总结还得写下去,不能跟着他们一起闹,等到他们闹完了,还得回来追我们。

  好了,回到正题上,前面一段时间在做徐氏军团的“每日一练”,《资产减值》这一章也是我做的,现在比较熟悉这一章的内容,所以这一章我就综合起来写一个大的总结,不再细分小结。在写的过程中,也会借鉴其中的一些题目。

  资产减值这一章开始学的时候也是云里雾里的,不知道那些表格算来算去怎么回事,通过做题和看书理了理头绪,其实资产减值走的是以下这条主线:

  单项资产的减值测试--资产组的减值测试--总部资产的减值测试--商誉的减值测试

  当然在一些大的综合题中,也可能将这几种情况综合到一起,这样的题目难度是比较大的。

  1.单项资产的减值测试

  单项资产的减值测试比较简单,也就是存货、固定资产、无形资产等减值的处理,虽然教材中资产减值这一章没有将这个内容,但是我们联系起来想,只需要先计算出账面价值,再和它的可收回金额或可变现净值或未来现金流量现值比较,如果账面价值大于后者,则发生了减值,要计提减值准备,做如下账务处理:
  借:资产减值损失
  贷:存货跌价准备
    坏账准备
    持有至到期投资减值准备
    固定资产减值准备
    无形资产减值准备
    长期股权投资减值准备
    投资性房地产减值准备

  这里也借鉴一下“死鱼”在中级会计实务版块发的贴子里的一个表格来说明各项资产计提减值准备的原则和是否转回的情况:

  在上面的单项资产减值的计算中,存货跌价准备的计提是比较重要的,主要是计算可变现净值,我在之前的总结存货可变现净值的确定中已经详细地说明了,固定资产、无形资产、投资性房地产等各个单项资产减值准备的计提也已经在前面各个章节的总结中介绍过了,都是比较简单的,这里就不再?嗦了。相应的例题可以参考我做的每日一练:单项资产减值的确认与计量。

  2.资产组的减值测试

  资产组的减值测试首先是要认定资产组,其关键点就是要能够独立于其他资产或资产组产生主要的现金流量。

  认定资产组以后,就是比较资产组的账面价值和可收回金额,当账面价值大于可收回金额时,要确认资产减值损失。同样要注意当资产组的可收回金额大于账面价值的时候,已经计提的减值是不能够转回的。

  发生的减值损失,第一步要抵减资产组中商誉的账面价值,然后再根据资产组中除商誉以外的其他各项资产的账面价值的比重分摊。但是分摊后的各资产的账面价值不得低于该资产的公允价值减去处置费用后的金额、预计未来现金流量现值和零这三者之间的最高者。下面还是通过每日一练的例题来说明具体的处理:

  【例题2?计算及会计处理题】东大科技公司有一条甲生产线,该生产线生产某高端设备,由A、B、C三部机器构成,成本分别为80万元、120万元和200万元。使用年限均为10年,净残值为零,以年限平均法计提折旧。
   A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量,但整条生产线构成完整的产销单位,属于一个资产组。2008年甲生产线所生产的高端设备有替代产品上市,到年底,导致公司高端设备的销路锐减40%,因此,在2008年12月31日对该生产线进行减值测试。
   整条生产线已经使用5年,预计尚可使用5年。
   根据上述资料,2008年12月31日A、B、C三部机器的账面价值分别为40万元、60万元和100万元。
   经估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元,B和C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。
   同时通过估计整条生产线未来5年的现金流量及其恰当的折现率后,得到该生产线预计未来现金流量的现值为120万元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额,公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。
  要求:(1)编制东大科技公司2008年12月31日与生产高端设备相关的资产组减值损失分摊表。
  (2)编制东大科技公司2008年12月31日计提资产减值准备的会计分录。
   【答案】
  (1)在2008年12月31日,该生产线的账面价值为200万元,可收回金额为120万元,生产线的账面价值高于其可收回金额,因此该生产线发生了减值,公司应当确认减值损失80万元,并将该减值损失分摊到构成生产线的3部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元,因此,A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于30万元。

  注:按照分摊比例,机器A应当分摊减值损失16万元(80万元×20%),但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为30万元,因此机器A最多只能确认减值损失10万元(40万元?30万元),未能分摊的减值损失6万元(16万元?10万元),应当在机器B和机器C之间进行再分摊。
  (2)根据上述计算和分摊结果,构成甲生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失100000元、262500元和437500元,会计分录如下:
  借:资产减值损失--机器A    100000
                   --机器B    262500
                   --机器C    437500
  贷:固定资产减值准备--机器A   100000
                       --机器B    262500
                       --机器C    437500

  3.总部资产的减值测试

  总部资产说白了就是那些难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入,并且其账面价值难以完全归属于某一资产组的资产,比如企业集团的办公楼等。对于总部资产的减值测试要分两种情况:

  第一种是总部资产可能有一部分能够按照合理和一致的基础分摊至资产组,此时要将包含这部分总部资产的资产组的账面价值和其可收回金额比较,然后按照上面资产组减值测试的顺序和方法处理;

  第二种是总部资产可能还有一部分不能按照合理和一致的基础分摊至资产组,此时要在不考虑总部资产的情况下,比较资产组的账面价值和可收回金额,按照上面资产组减值测试的顺序和方法处理,再将资产组和不能分摊的总部资产作为一个最小的资产组组合,比较资产组组合的账面价值和可收回金额,发生减值的,要将其分摊到总部资产和资产组,再计算资产组各单项资产的减值损失。

  上面的文字大家看起来会比较晕,我们还是来画图,如下:

  这样清晰了很多,虽然直观,可能还是不明白具体应该如何处理,那么再看看每日一练,强烈建议你自己先做一遍,然后和答案对比,这样印象会更深刻一些:总部资产的减值测试。说到这里,我?嗦一下,很多学友对于综合题都是只看不做,一来可能时间不够,二来是有畏难情绪,这样长期下去,自己的解题能力是不能得到提高的。遇到新的问题,稍微变化的题目,同样还是不会做,或者做题的速度非常慢,很多人都是养成了这样的坏习惯,导致自己的考试成绩总是上不去。所以,重点章节的综合题自己有时间一定要花时间去完整独立地做一遍,做完了再去对照答案,不要边看答案边做。好了,我们接着学习。

  4.商誉的减值测试

  商誉的减值测试,就是把集团公司的子公司看作一个资产组,考察整个子公司的净资产的减值情况,确认的减值首先应该抵减商誉的价值,然后才是净资产的减值,减值测试分为两步:

  (1)首先要对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试。如果不包含商誉的资产组或者资产组组合发生了减值,那么商誉肯定是发生减值了,那么把商誉整体确认减值,把计算出来的减值确认为资产组或资产组组合的减值。如果不包含商誉的资产组没有发生减值的,为了进一步判断商誉是否发生了减值,那么需要进入第二步。


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